Реальність господарських операцій та дотримання касової дисципліни: касаційну скаргу контролюючого органу залишено без задоволення
Історія справи:
В листопаді 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ВАЛМІ ГРУП» (далі - позивач, ТОВ «ВАЛМІ ГРУП»), звернулося до Сумського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Сумській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Сумській області) в якому, враховуючи уточнених позовних вимог, просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
- від 02.08.2017 року № 0002701401 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно в розмірі 1 566, 90 грн та № 0002691401 в частині збільшення податку на додану вартість на суму 11 244, 59 грн;
- від 14.11.2017 року № 0004101401 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 80 469 грн та № 0004111406 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки в розмірі 19 296, 80 грн (т. 1 а.с. 4-11, 155-156).
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач посилався на документальне підтвердження реальності господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 по перевезенню вантажів і наданню послуг розвантаження вантажних автомобілів та вагонів; безпідставність висновків контролюючого органу про реалізацію будівельних матеріалів нижче ціни їх придбання; також, за доводами позивача, придбана позивачем згідно договору купівлі-продажу від 01.09.2016 р. нежитлова будівля - склад сипучих матеріалів, загальною площею 1091,6 кв.м., відноситься до будівель промисловості, в зв`язку з чим, на підставі п.п. 266.2.2. п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України не може бути об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. До того ж, позивач наголосив, що відповідно до касових книг за І півріччя 2014р., ІІ та ІV квартали 2016р. видаткові касові ордери № 101 від 22.05.2014р., № 132 від 28.04.2016р. та № 356 від 21.12.2016 р. містять всі реквізити, в тому числі, і підписи одержувачів, що свідчить про безпідставність застосування суми штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки. Тоді, як перелічені в акті перевірки видаткові касові ордери № 120 від 22.05.2014, № 132 від 28.04.2016 та № 356 від 21.12.2016 на підприємстві відсутні. На підставі викладеного позивач просив суд задовольнити адміністративний позов, визнати протиправними та скасувати оскаржувані податкові повідомлення-рішення (т. 1 а.с. 4-10).
Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій:
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 12.01.2018 року, залишеним без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.05.2018 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 14.11.2017 р. №0004101401 про збільшення податку на прибуток приватних в розмірі 80 469 грн та №0004111406 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки в розмірі 19 296, 80 грн. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено (т. 8 а.с. 40-51, 125-134).
Касаційна скарга:
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій у задоволеній частині позовних вимог, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в обґрунтування доводів якої зазначив на правомірності прийняття податкових повідомлень-рішень, якими позивачеві збільшено податок на прибуток, а також застосовані штрафні (фінансові) санкції за порушення норм регулювання обігу готівки, внаслідок зафіксованих актом перевірки порушень.
Зокрема, за доводами контролюючого органу, позивачем завищені витрати на збут, внаслідок включення до їх складу витрат за вантажно-розвантажувальні роботи та транспортні послуги, отримані від ФОП ОСОБА_1 у 2014 році на суму 104 120 грн, у 2015 році на суму 100 050 грн, у 2016 році на суму 261 140 грн, у зв`язку з нереальністю господарських операцій, оскільки позивачем до матеріалів справи були надані акти виконаних робіт які складались щомісяця, і в яких лише зазначено загальні види виконаних робіт, а також залізничні накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, що нібито підтверджують факт отримання послуг від ФОП ОСОБА_1 . Однак незважаючи на наявність у ФОП ОСОБА_2 двох вантажних автомобілів і одного автонавантажувача він не міг фактично виконати роботи у тому обсягу, який зазначений у актах виконаних робіт, а наявність належним чином первинних документів не є беззаперечним доказом реального виконання робіт. Тоді, як про відсутність реального характеру операцій свідчать наявність таких обставин, як неможливість здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження контрагентів підприємства, яким постачався товар, обсяг матеріальних ресурсів ФОП ОСОБА_2 ; вказані обставини не спростовані позивачем первинними документами в ході розгляду справи, як і наявність виробничої необхідності у залученні ФОП ОСОБА_2 до виконання вказаних послуг, оскільки фактично ці роботи мали можливість виконуватись самим підприємством, бо воно має достатній штат працівників та технічні можливості.
Крім того, переходячи до питання правомірності застосування штрафних санкцій в розмірі 19 296, 80 грн за порушення норм регулювання обігу готівки, контролюючий орган посилався на те, що при перевірці касових книг, прибуткових касових ордерів, видаткових касових ордерів (ВКО) і видаткових відомостей, виявлено видаткові касові ордери про видачу готівкових коштів загальною сумою 45 000 грн без підпису одержувача коштів, що призвело до перевищення ліміту залишку готівки в касі, а саме: 22.05.2014 року згідно ВКО № 120 видано готівкою 15 000 грн без підпису одержувача коштів; 28.04.2016 року згідно ВКО № 132 видано готівкою 15 000 грн, без підпису одержувача коштів та 21.12.2016 року згідно ВКО № 356 видано готівкою 15 000 грн без підпису одержувача коштів, що в сукупності призвело до перевищення ліміту залишку готівки в касі в загальній сумі 14 472,60 грн, чим порушено п. 2.8, 2.9. 3.5 Положення № 637. При цьому задовольняючи позовні вимоги в цій частині суди попередніх інстанцій врахували надані позивачем завірені копії ВКО № 132, 356, в яких вже зазначені підписи одержувача, що фактично спростовує виявлені перевіркою порушення, а також враховані пояснення представника позивача, що підприємству невідомо наявність таких ВКО. Однак під час перевірки директор товариства та головний бухгалтер підприємства надавали бухгалтерські документи у тому числі касові книги та ВКО, за результатами яких було встановлено наявність ВКО без підпису одержувача коштів. Враховуючи викладене, відповідач просив суд задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог та прийняти в цій частині нове рішення про відмову в задоволенні позову (т. 8 а.с. 144-148).
Оцінка Верховного Суду:
Переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Оцінюючі спірні правовідносини в контексті документального підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивача з придбання послуг у ФОП ОСОБА_1 судами попередніх інстанцій встановлено наступне.
Так, згідно укладеного між позивачем, ТОВ «ВАЛМІ ГРУП» (замовник) та ФОП ОСОБА_1 (виконавець) договору про надання послуг № 1 від 10.07.2012р. (з додатками № 2, 3, 4 - специфікації), ФОП ОСОБА_1 зобов`язувався надати ТОВ «ВАЛМІ ГРУП» послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом у міському, приміському та міжміському сполученні, а також надати послуги розвантаження вантажних автомобілів та вагонів (т. 1 а.с. 72-73).
За встановленими судами попередніх інстанцій обставинами справи, наявність у контрагента позивача транспортних засобів для перевезення вантажів та засобів для розвантаження автомобілів і вагонів, підтверджується наявними в матеріалах справи свідоцтвами про реєстрацію транспортних засобів (т. 1 а.с. 86-87), договором постачання та актом приймання-передачі автонавантажувача марки Toyota 42-7-FGF-20, серійний номер № Е17902 (т. 2 а.с. 1-5).
При цьому за висновками судів попередніх інстанцій, про фактичне отримання ТОВ «ВАЛМІ ГРУП» послуг по перевезенню вантажів і розвантаженню, свідчать акти приймання-передачі виконаних робіт, з/д накладні, товарно-транспортні накладні та видаткові накладні (т. 2 а.с. 111-250, т. 3, 4, 5, 6, 7, т. 8 а.с. 1-26).
Також, як встановлено судами попередніх інстанцій, надані ФОП ОСОБА_1 послуги були оплачені позивачем, що підтверджується платіжними дорученнями та актом звірки взаєморозрахунків (т. 1 а.с. 169-203).
Оцінивши вищенаведені докази в сукупності суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що господарська операція з перевезення вантажів автомобільним транспортом та розвантаження вантажних автомобілів і вагонів між ТОВ «ВАЛМІ ГРУП» і ФОП ОСОБА_1 є фактично здійсненою, направленою на настання правових наслідків, що підтверджено позивачем первинними документами наданими до матеріалів справи.
Колегія суддів звертає увагу, що доводами касаційної скарги не спростовані такі висновки судів попередніх інстанцій за результатами розгляду справи. Тим більше, в доводах касаційної скарги скаржник самостійно вказує, що не ставить це під сумнів документальне підтвердження їх реальності, а заперечує лише факт реального виконання робіт саме ФОП ОСОБА_1 , оскільки вважає, що фактично ці роботи мали можливість виконуватись самим підприємством (позивачем), бо воно має достатній штат працівників та технічні можливості.
Однак колегія суддів відхиляє такі доводи скаржника, оскільки платник не обмежений у виборі контрагентів з метою їх залучення на договірних засадах для здійснення своєї господарської діяльності. Тоді, як доводи касаційної скарги здебільшого зводяться до власних суджень контролюючого органу про неможливість самостійно виконувати контрагентом позивача наданих послуг, однак скаржником не спростовуються висновки судів попередніх інстанцій про відхилення таких доводів відповідача з огляду на документальне підтвердження реальності господарських операцій, економічної мети та доцільності використаних послуг.
У зв`язку з чим, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0004101401 від 14.11.2017 р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 80 469 грн.
Переходячи до питання правомірності прийняття повідомлення-рішення № 0004111406 від 14.11.2017 року колегія суддів звертає увагу, що підставою для його прийняття слугували висновки контролюючого органу в акті перевірки про те, що видаткові касові ордери № 120 від 22.05.2014, № 132 від 28.04.2016 та № 356 від 21.12.2016 року не містять підписів одержувачів коштів, що за доводами останнього є порушенням п.п. 2.8, 2.9, 3.5 Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, яке призвело до перевищення ліміту залишку готівки в касі на суму 14 472, 60 грн.
Так, у відповідності до п. 2.8 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні від 15.12.2004 № 637 (далі -Положення № 637), підприємства можуть тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) у межах, що не перевищують установлений ліміт каси. Готівкова виручка (готівка), що перевищує встановлений ліміт каси, обов`язково здається до банків для її зарахування на банківські рахунки.
За відсутності банків готівкова виручка (готівка) для переказу на банківські рахунки підприємства (підприємця) може здаватися до операторів поштового зв`язку та небанківських фінансових установ, які в установленому законодавством порядку отримали ліцензію на переказ коштів без відкриття рахунку. Здавання готівкової виручки (готівки) здійснюється самостійно (у тому числі із застосуванням платіжних пристроїв та через пункти приймання готівки) або через відповідні служби, яким згідно із законодавством надано право на перевезення валютних цінностей та інкасацію коштів. Здавання готівкової виручки (готівки) може здійснюватися для зарахування на будь-який банківський рахунок підприємства (підприємця) на його вибір.
Готівкова виручка (готівка) підприємств (підприємців), у тому числі готівка, одержана з банку, використовуються ними для забезпечення потреб, що виникають у процесі їх функціонування, а також для проведення розрахунків з бюджетами та державними цільовими фондами за податками і зборами (обов`язковими платежами).Підприємства не повинні накопичувати готівкову виручку (готівку) у своїх касах понад установлений ліміт каси для здійснення потрібних витрат до настання строків цих виплат (п. 2.9 Положення № 637).
Так, пунктом 3.5 глави 2 Положення № 637 визначено, що у разі видачі окремим фізичним особам готівки (у тому числі працівникам підприємства) за видатковим касовим ордером або видатковою відомістю касир вимагає пред`явити паспорт чи документ, що його замінює, записує його найменування і номер, ким і коли він виданий. Фізична особа розписується у видатковому касовому ордері або видатковій відомості про одержання готівки із зазначенням одержаної суми (гривень - словами, копійок - цифрами), використовуючи чорнильну або кулькову ручку з чорнилом темного кольору. Якщо видаткова відомість складена на видачу готівки кільком особам, то одержувачі також пред`являють паспорти чи документи, що їх замінюють, і розписуються у відповідній графі документа.
Для виведення залишку готівки в касі не приймаються видаткові касові ордери або видаткові відомості, в яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача.
Так, відповідно до абзацу 2 статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року N 436/95 установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах - у двократному розмірі сум виявленої понадлімітної готівки за кожний день.
За доводами контролюючого органу, під час перевірки директор товариства та головний бухгалтер підприємства надавали бухгалтерські документи у тому числі касові книги та видаткові касові ордери, за результатами яких було встановлено відсутність підпису у видаткових касових ордерах від 22.05.2014 року № 120, від 28.04.2016 року № 132, від 21.12.2016 року № 356, що в сукупності призвело до перевищення ліміту залишку готівки в касі в загальній сумі 14 472,60 грн, чим порушено п. 2.8, 2.9. 3.5 Положення № 637.
Натомість, за встановленими судами попередніх інстанцій обставинами справи, позивачем надано копії касових ордерів № 101 від 22.05.2014 (т. 1 а.с. 120), № 132 від 28.04.2016 (т. 1 а.с. 121/зв) та № 356 від 21.12.2016 (т. 1 а.с. -123), які містять всі реквізити, в тому числі, і підписи одержувачів, і з оглянутих в судовому засіданні в суді першої інстанції оригіналів касових книг за І півріччя 2014 року (т. 1 а.с. 119), ІІ та ІV квартали 2016 року (т. 1 а.с. 121, 122) були відсутні видаткові касові ордери № 120 від 22.05.2014, № 132 від 28.04.2016 та № 356 від 21.12.2016 без підписів одержувачів коштів. У зв`язку з чим суди попередніх інстанцій визнали недоведеним факт відсутності підпису та, відповідно, необґрунтованими висновки відповідача про перевищення ліміту залишку готівки в касі.
Водночас у касаційній скарзі відповідач наголошує, що факт відсутності підписів одержувача готівкових коштів був встановлений під час перевірки та зафіксований в акті. Однак за висновками судів попередніх інстанцій, під час розгляду справи в суді першої інстанції, на вимогу суду ГУ ДФС у Сумській області не надано належним чином завірених копій вказаних ордерів, як і не надано їх під час апеляційного перегляду справи.
Разом з тим, відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень суб`єкта владних повноважень саме такий суб`єкт зобов`язаний довести правомірність свого рішення. Проте відповідач не надав належних та допустимих доказів, які б спростовували зазначений факт або свідчили про внесення змін до документа після перевірки.
Висновок:
За таких обставин доводи відповідача про відсутність підпису одержувача готівки в день перевірки залишаються непідтвердженими, а тому не спростовують висновків судів попередніх інстанцій про необґрунтованість нарахування штрафних санкцій оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 14.11.2017 року № 0004111406, у зв`язку з чим колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про скасування вищенаведеного податкового повідомлення-рішення.
Колегія суддів звертає увагу, що загалом доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій за результатами розгляду справи, а лише містять посилання на переоцінку доказів у справі і їх додаткову оцінку судом касаційної інстанції, що у відповідності до вимог статті 341 КАС України виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції і свідчить про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги відповідача.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.