Неповне дослідження обліку товарних запасів та моменту надання документів як підстава для скасування рішень і направлення справи на новий розгляд
Постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 07 квітня 2026 року у справі № 560/3779/25
Короткий зміст позовних вимог:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Хмельницькій області), в якому просив визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Хмельницькій області від 08 жовтня 2024 року №0246210705 про застосування відносно ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 639 069,00 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач покликався на те, що фактична перевірка була проведена за відсутності на те правових підстав, оскільки податковим органом не надано жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів податковим органом встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності.
Вказував, що він надав первинно-бухгалтерські документи, складені у відповідності до норм чинного законодавства. Вважає, що працівники ДПС не взяли до уваги надані первинні документи, зазначаючи про вчинення платником податків порушень пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», і як наслідок, порушуючи права платника податків, норми податкового законодавства, прийняли Акт фактичної перевірки № 13783/09/16/РРО/ НОМЕР_2 від 26 липня 2024 року за відсутності жодних належних і допустимих доказів на підтвердження вчинення суб`єктом господарювання таких порушень.
Рішення судів:
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 травня 2025 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 29 серпня 2025 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позову, суди зазначили, що відповідачем дотримано порядок проведення перевірки, доведено обґрунтованість висновків перевірки та правомірність оскаржуваних рішень.
Здійснюючи висновок про відповідність спірних податкових повідомлень-рішень, суди виходили з наступного:
- проведення розрахункової операції без застосування ПРРО на суму 899,00 грн;
- невидача розрахункового документа встановленого зразка (при проведенні контрольної розрахункової операції 17 липня 2024 року о 15:02 видано не фіскальний чек з логотипом «Ябко», а через ПРРО вказану операцію проведено після оголошення про початок перевірки вже о 15:13 год);
- порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарних запасів. Вартість товарів не облікованих у встановленому порядку становить 639 069,00 грн.
Касаційна скарга:
Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 травня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 29 серпня 2025 року та ухвалити нове судове рішення про задоволення позовних вимог.
Підставою касаційного оскарження вказано пункти 1 та 4 частини четвертої статті 328 КАС України з одночасним посиланням на пункти 1-3 частини другої статті 353 КАС України.
Скаржник вважає, що суди попередніх інстанцій не врахували висновків, викладених Верховним Судом у постановах від 25 червня 2025 року у справі №280/1996/23, від 30 липня 2025 року у справі №380/6314/24, від 09 вересня 2025 року у справі №600/5677/24-а, а також від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23.
Позивач звертає увагу, що спірна фактична перевірка була призначена на підставі п.п.80.2.2 п.80.2 ст. 80 ПК України. Відповідач під час розгляду справи долучав різні документи, які на його думку, стали підставою для призначення і проведення спірної перевірки, зокрема: до відзиву податковий орган долучив копію листа ДПС України від 12 лютого 2024 року № 3638/7/99-00-07-04-03-07 та копію додатка до листа ДПС України (лист з додатками представника компанії Аліни Коваленко), а до пояснень - доповідну записку від 01 травня 2024 року та лист ДПС від 29 квітня 2024 року №12571/7/99-00-07-04-02-07. Вважає, що суди безпідставно відхилили доводи позивача про незаконність перевірки.
Щодо суті порушень, які стали підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, позивач зазначив, що на початку перевірки, платником податків були надані, у тому числі договір комісії від 01 травня 2024 року № СР-01-05-24-ГВ, акт приймання- передачі товарів від 01 липня 2024 року до договору комісії, форма обліку товарних запасів. Стверджує, що на початку перевірки, платником податків були додатково надіслані на адресу ГУ ДПС в Івано-Франківській області, у тому числі договір комісії від 01 травня 2024 року № СР-01-05-24-ГВ (на 3 арк.), акт приймання-передачі товарів від 01 липня 2024 року до договору комісії (на 9 арк.), форма обліку товарних запасів (на 1 арк.). Зазначене підтверджується описом вкладення та накладною Укрпошти. Крім того, разом із запереченнями до акта фактичної перевірки були надіслані, у тому числі договір комісії від 01 травня 2024 року № СР-01-05-24-ГВ, акт приймання-передачі товарів від 01 липня 2024 року до договору комісії, форма обліку товарних запасів, а також разом із скаргою на податкові повідомлення-рішення були надіслані, у тому числі договір комісії від 01 травня 2024 року № СР-01-05-24-ГВ, акт приймання-передачі товарів від 01 липня 2024 року до договору комісії, форма обліку товарних запасів. У підсумку вказав, що судами не було встановлено наявності претензій до змісту чи форми наданих позивачем первинних документів.
Позиція Верховного Суду:
Колегія суддів вважає твердження позивача про те, що контролюючим органом було допущено порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки є помилковими, оскільки вказаний вище лист ДПС України в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.
З урахуванням викладеного, суди дійшли вірного висновку, що зміст спірного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає вимогам, передбаченим податковим законодавством вимогам, а тому скасуванню не підлягає.
Колегія суддів зазначає, що суди попередніх інстанцій погодилися з позицією контролюючого органу, що ненадання позивачем на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
Суди встановили, що до перевірки надано договір комісії від 01 травня 2024 року №СР-01-05-24-ГВ та акт приймання-передачі товарів до договору комісії №СР-01-05-24-ГВ від 01 липня 2024 року в загальній кількості 594 одиниці товару на загальну суму 639069,00 грн, договори про співпрацю та договір суборенди не житлового приміщення.
Разом з тим, суди відзначили, що ФОП ОСОБА_1 не надав відповідні підтверджуючі документи на товар, який був у продажі на момент проведення перевірки та не був належним чином облікований згідно з Наказом №496.
При цьому, позивач стверджує, що на початку перевірки, платником податків були додатково надіслані на адресу ГУ ДПС в Івано-Франківській області, у тому числі договір комісії від 01 травня 2024 року № СР-01-05-24-ГВ (на 3 арк.), акт приймання-передачі товарів від 01 липня 2024 року до договору комісії (на 9 арк.), а також форма обліку товарних запасів (на 1 арк.). Зазначене підтверджується описом вкладення та накладною Укрпошти. Вказав, що судами не було встановлено наявності претензій до змісту чи форми наданих позивачем первинних документів.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суди не з`ясували належним чином, чи на момент перевірки була надана суб`єктом господарювання форма обліку товарних запасів, і, відповідно, не надали правової оцінки цим обставинам, а лише констатували про ненадання позивачем на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, що є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
Варто зазначити, що згідно з п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку п. 86.7 ПК України документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Висновок:
Суди попередніх інстанцій не здійснили повного та всебічного дослідження форми обліку товарних запасів, витребуваної контролюючим органом. Натомість висновки судів зводяться до формального констатування наявності порушення з боку позивача, без належного аналізу змісту та способу ведення такого обліку. Зокрема, суди обмежилися лише посиланням на порушення, здійсненого позивачем, не з`ясувавши чи дійсно форма та спосіб ведення обліку позивачем не відповідали встановленим вимогам, не надавши оцінки витребуваним документам у їх сукупності. Такий підхід свідчить про неповноту судового розгляду та передчасність зроблених висновків.
Суди попередніх інстанцій не забезпечили повного з`ясування обставин справи в частині дослідження моменту надання позивачем документів, що підтверджують облік товарів. Зокрема, поза увагою залишилось питання, чи були всі документи, на які посилався позивач фактично надані контролюючому органу саме на момент початку проведення перевірки, чи ж такі документи були подані пізніше. Суди обмежились констатуванням відсутності відповідних документів, не з`ясувавши час їх надання. Водночас, саме момент надання таких документів та наявність/відсутність їх при проведенні перевірки має вирішальне значення, оскільки дозволяє встановити, чи було дотримано позивачем обов`язок щодо ведення обліку товарних запасів. Встановлення вказаного факту має важливе значення для правильного вирішення справи.
Не дослідивши цих обставин, суди дійшли передчасних висновків про наявність порушення з боку позивача.
Мотивувальні частини оскаржуваних судових рішень не містять жодної оцінки наведених позивачем аргументів. Натомість, наявне лише посилання, що позивачем не спростовувались встановлені порушення, що, однак, не в повній мірі відповідає дійсності.
Вказані недоліки позбавляють суд касаційної інстанції можливості перевірити обґрунтованість висновку судів попередніх інстанцій про наявність підстав для відмови в позові в цій частині.
Повертаючись до складу правопорушення, за яке до позивача застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР, суди попередніх інстанцій в оскаржуваних рішеннях акцентують на тому, що саме ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті) є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
Однак, констатуючи неподання позивачем до перевірки документів, які підтверджують належний облік товарних запасів за місцем їх реалізації, як суд першої, так і суд апеляційної інстанції, не надали їм оцінку й не перевірили доводи позивача про специфіку господарської діяльності, а саме здійснення комісійної торгівлі, у контексті вимог законодавства щодо ведення обліку товарних запасів за місцем продажу.
З урахуванням викладеного, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у даній справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції, оскільки під час розгляду справи порушено норми процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.